витрати ФОП -

Для фізичних осіб – підприємців на загальній системі питання комунальних платежів роками залишалося проблемним. Податкова служба займала доволі жорстку позицію щодо можливості зменшення підприємницького доходу на витрати за електроенергію, воду, газ, опалення та інші комунальні послуги.

Тепер позиція ДПС стала помітно сприятливішою. У Загальнодоступному інформаційно-довідковому ресурсі з’явилася відповідь, у якій податкова прямо допускає включення сплачених комунальних послуг до витрат ФОП на загальній системі.

Однак говорити про повну зміну підходу ще зарано. ДПС встановлює для такого обліку одразу декілька умов, а щодо окремих ситуацій – зокрема коли підприємець сам здає нерухомість в оренду – у базі податкових консультацій досі залишається негативна позиція.

Що тепер дозволяє ДПС

У новій відповіді ЗІР ДПС розглянуто питання, чи може ФОП на загальній системі включити до витрат комунальні послуги за власне або орендоване приміщення, яке використовується у підприємницькій діяльності та безпосередньо пов’язане з виробництвом товарів, виконанням робіт або наданням послуг.

Відповідь податкової – так. Але для цього мають одночасно виконуватися такі умови:

власне або орендоване приміщення є об’єктом нежитлової нерухомості;
приміщення фактично використовується у господарській діяльності ФОП;
договори про надання житлово-комунальних послуг укладені фізичною особою саме як підприємцем;
споживачем відповідних комунальних послуг за договорами є ФОП;
підприємець безпосередньо сплачує кошти виконавцю комунальної послуги.

Причому сама ДПС застерігає: кожну конкретну ситуацію потрібно оцінювати окремо з урахуванням договорів на комунальні послуги та документів про їх оплату.

Отже, одного факту, що підприємець фактично оплатив електроенергію або воду, недостатньо. Податкова хоче бачити юридично оформлений зв’язок між ФОП – приміщенням – господарською діяльністю – договором з постачальником – фактичною оплатою.

Чому це справді зміна позиції

Ще донедавна підхід ДПС був значно жорсткішим. Наприклад, у консультації, яка діяла до 28 серпня 2025 року, податківці розглядали ситуацію, коли орендар – ФОП на загальній системі оплачував спожиті ним комунальні послуги шляхом відшкодування їх вартості орендодавцю.

Відповідь була однозначною: такі суми до витрат не включаються.

Ця консультація надалі була переведена до нечинних. Натомість нова відповідь ДПС уже прямо передбачає можливість віднесення комунальних платежів до підприємницьких витрат.

Проте є важлива відмінність: нова позитивна позиція побудована на тому, що сам ФОП є споживачем за договором та безпосередньо платить постачальнику. Тому автоматично переносити новий висновок на випадок, коли комунальні платежі лише компенсуються орендодавцю, не варто.

Що говорить Податковий кодекс

Основне правило міститься у п. 177.2 ПКУ: оподатковуваним доходом підприємця на загальній системі є різниця між отриманим доходом та документально підтвердженими витратами, пов’язаними з господарською діяльністю.

Своєю чергою, п.п. 177.4.4 ПКУ дозволяє враховувати інші витрати, пов’язані з веденням господарської діяльності. Серед них прямо названі витрати на оренду, ремонт та експлуатацію майна, що використовується у господарській діяльності, а також придбані послуги, прямо пов’язані з виробництвом товарів, виконанням робіт чи наданням послуг.

Водночас п.п. 177.4.5 ПКУ не дозволяє враховувати, зокрема, витрати, які не пов’язані з господарською діяльністю, та документально не підтверджені витрати.

Тобто окремої загальної заборони на комунальні платежі для нежитлового об’єкта у цих положеннях немає. Ключовим є саме зв’язок витрат із підприємницькою діяльністю та їх належне документальне підтвердження.

Новизна останньої позиції ДПС фактично полягає не в появі спеціальної норми Кодексу про «комуналку», а в тому, що податкова нарешті прямо погодилася застосовувати загальні правила про витрати на експлуатацію майна і до комунальних послуг – хоча й висунула для цього власний набір умов.

А Верховний Суд дозволяв такі витрати й раніше

Особливо показово, що судова практика в цьому питанні сформувалася значно раніше і загалом є сприятливішою для підприємців, ніж попередні консультації податкової.

Постанова Верховного Суду від 27.02.2023 у справі № 802/1223/17-а

Це одна з найбільш показових справ саме для ФОП-орендаря.

Підприємець використовував орендоване приміщення для торгівлі та включив до витрат оплату газу й електроенергії. Податкова намагалася виключити ці суми з витрат, зокрема посилаючись на те, що договором оренди прямо не встановлено обов’язку орендаря оплачувати комунальні послуги.

Однак підприємець мав договори з постачальниками газу та електричної енергії, був зазначений у них як споживач, а фактичну оплату підтверджували рахунки, акти та інші документи.

Верховний Суд погодився з правом підприємця включити комунальні платежі до витрат. Причому суд зазначив, що сама по собі відсутність у договорі оренди окремого положення про отримання та оплату комунальних послуг орендарем не виключає права на витрати, якщо фактична оплата та її зв’язок із використанням приміщення у підприємницькій діяльності підтверджені.

Фактичні обставини цієї справи дуже близькі до умов, які тепер сформулювала ДПС у новій відповіді ЗІР.

Постанова Верховного Суду від 02.10.2020 у справі № 820/2420/16

Ще цікавішою є ця справа, оскільки основним видом діяльності підприємця було надання в оренду та експлуатацію нерухомого майна.

ФОП здавав нежитлові приміщення в оренду, а умовами договорів передбачалося, що орендна плата охоплює витрати на електроенергію, водопостачання, водовідведення, опалення та інше утримання об’єктів.

Верховний Суд сформулював принциповий висновок: витрати на комунальні послуги – опалення, освітлення, водопостачання та водовідведення – а також інші витрати на утримання основних засобів, які використовуються у господарській діяльності, можуть включатися ФОП до складу підприємницьких витрат, якщо вони належно документально підтверджені.

Касаційну скаргу податкового органу було залишено без задоволення.

Постанова Верховного Суду від 04.09.2020 у справі № 816/4225/15

У цій справі Верховний Суд також виходив із того, що вартість комунальних послуг та оренди є витратами, які можуть бути включені ФОП до складу підприємницьких витрат.

Суттєве значення мали первинні документи: акти, платіжні документи, документи щодо постачання електричної енергії, водопостачання, водовідведення та інших послуг за приміщеннями, які використовувалися підприємцем.

Верховний Суд окремо звернув увагу, що контролюючий орган не може просто констатувати завищення витрат без дослідження конкретного виду витрат, підстав їх понесення та зв’язку з отриманням доходу.

Але сам факт оплати «комуналки» ще не гарантує витрати

У судовій практиці є й рішення, які добре показують іншу сторону питання.

Так, у постанові Верховного Суду від 22.04.2019 у справі № 816/4251/15 підприємець не зміг належним чином підтвердити зв’язок частини комунальних витрат із тим видом господарської діяльності, за яким вони були відображені.

Суд визнав, що комунальні платежі в принципі можуть становити підприємницькі витрати, але підтримав висновок про завищення витрат у конкретній ситуації через недостатнє підтвердження їх зв’язку з відповідною господарською діяльністю.

Отже, судовий підхід також не означає автоматичного правила «сплатив – включив до витрат». Підприємець повинен бути готовий показати, для якої саме діяльності використовувалося приміщення і чому відповідні комунальні витрати були необхідні для отримання підприємницького доходу.

Несподіваний нюанс: у самої ДПС зараз фактично дві позиції

На цьому історія не закінчується.

Поряд із новою позитивною відповіддю у ЗІР залишається чинною окрема консультація щодо ФОП, який здає власне приміщення в оренду.

У ній на питання, чи може ФОП на загальній системі включити до витрат оплачені комунальні послуги з утримання приміщення, яке він здає в оренду в межах підприємницької діяльності, ДПС відповідає:

«Ні, не включає».

Аргументація податкової базується, зокрема, на тому, що власником нерухомості юридично є фізична особа, а не окремий суб’єкт «ФОП», а договір із виконавцем комунальних послуг укладається власником майна.

Таким чином, станом на сьогодні в ЗІР фактично співіснують:

позитивна позиція – щодо власного або орендованого нежитлового приміщення, яке ФОП використовує у своїй діяльності, за умови укладення договорів і безпосередньої оплати послуг самим ФОП;
негативна позиція – щодо комунальних витрат ФОП-орендодавця за приміщенням, яке він здає в оренду.

Причому друга позиція виглядає дискусійною на тлі постанови Верховного Суду у справі № 820/2420/16, де суд визнав зв’язок комунальних витрат із підприємницькою діяльністю ФОП саме при наданні нежитлових приміщень в оренду.

Звичайно, судове рішення було прийняте щодо інших податкових періодів та конкретних обставин справи. Однак сам правовий підхід Верховного Суду – оцінювати реальний господарський зв’язок витрат, їх документальне підтвердження та використання майна у підприємницькій діяльності – залишається важливим аргументом для платника.

Як ФОП безпечніше оформити комунальні витрати

З урахуванням нової позиції ДПС та практики Верховного Суду найбезпечніша модель виглядає так:

приміщення має статус нежитлового;
воно фактично використовується у зареєстрованій підприємницькій діяльності;
якщо приміщення орендоване – договір оренди доцільно сформулювати так, щоб ФОП мав право самостійно укладати договори з постачальниками комунальних послуг;
договори з постачальниками оформлюються на ФОП, а підприємець зазначається споживачем;
оплату ФОП здійснює безпосередньо постачальнику послуг;
зберігаються договори, рахунки, акти, квитанції, банківські платіжні документи та інші документи, які підтверджують суму витрат;
мають бути докази фактичного використання саме цього приміщення у підприємницькій діяльності.

Якщо в одному приміщенні одночасно здійснюється підприємницька та особиста діяльність або ним користуються декілька осіб, додатково варто забезпечити зрозумілий та документально підтверджуваний механізм визначення тієї частини комунальних витрат, яка припадає саме на діяльність ФОП.

Модель компенсації комунальних послуг орендодавцю залишається більш ризиковою, оскільки нова позитивна консультація ДПС прямо прив’язана до безпосередньої оплати виконавцю послуг.

Висновок

Позиція ДПС щодо комунальних витрат ФОП на загальній системі справді змінилася на користь платників. Вперше після тривалого періоду доволі жорстких роз’яснень податкова прямо визнає можливість включення таких платежів до підприємницьких витрат.

Однак це не безумовне право. ДПС вимагає нежитлового статусу приміщення, його використання у господарській діяльності, оформлення договорів на ФОП, статусу ФОП як споживача та безпосередньої оплати постачальнику.

Водночас практика Верховного Суду демонструє дещо ширший підхід: визначальними є реальний зв’язок витрат із господарською діяльністю, їх фактичне понесення та належне документальне підтвердження.

Тому нову позицію ДПС можна оцінити як суттєвий позитивний крок. Але для ФОП-орендодавців та ситуацій із компенсацією комунальних платежів орендодавцю податковий ризик поки що зберігається.

Компанія «Вікторія»

Приєднуйтесь до нашого ТГ каналу: Компанія Вікторія – юридичні та бухгалтерські рішення для бізнесу в Україні та за кордоном.
victorija.ua

Комунальні платежі у витратах ФОП на загальній системі: ДПС змінила позицію, а що кажуть суди?